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新法速递|解读新契税法 作者:姜浩 2020-08-14

 

 
 

2020年8月11日,《中华人民共和国契税法》(以下简称《契税法》)由第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过,自2021年9月1日起施行。与此相应,1997年7月7日以国务院令第224号发布的《契税暂行条例》届时也将废止。《契税法》的出台,引起了一些讨论,尤其是对于个人购房行为,实际契税负担是否可能增加。从《契税法》条文来看,国务院对于个人购房契税优惠政策具有巨大的自由裁量权。面对强大民意,现有个人购房契税优惠政策预计大概率将得以延续。本文旨在对《契税法》进行的简要法律解读,供读者参考。

 

 

一、主要框架保持不变

 

《契税法》取代《契税暂行条例》,是税收法定原则的体现,也是法治过程中向前的一小步。从立法意图来看,根据此前财政部部长刘昆对于《契税法(草案)初次审议稿》的说明,这次立法按照税制平移的思路,保持现行税制框架和税负水平总体不变。

 

从条文来看,与《契税暂行条例》相比,《契税法》在征收范围、税率、计税依据等诸方面基本保持不变,保证了契税制度稳定,从而稳定了纳税人的预期。比如,根据《契税法》第二条,契税的征收范围包括:土地使用权出让;土地使用权转让,包括出售、赠与、互换;房屋买卖、赠与、互换,与此前相同。但《契税法》第二条明确,以作价投资入股、偿还债务、划转、奖励等方式转移土地、房屋权属的,属于契税的征收范围。又如,根据《契税法》第三条,契税税率为3%-5%,与此前完全相同。再如,根据《契税法》第四条,契税的计税依据为相关交易合同确定的成交价格,但如成交价格明显偏低且无正当理由的,税务机关有权调整,也与此前相同。

 

二、减免情形有所扩大

 

对于契税减免情形,相比于《契税暂行条例》,《契税法》做了一定程度的扩大。根据《契税暂行条例》第六条规定,契税减免的情形包括:

 

  • (一)国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的,免征;

  • (二)城镇职工按规定第一次购买公有住房的,免征;

  • (三)因不可抗力灭失住房而重新购买住房的,酌情准予减征或者免征;

  • (四)财政部规定的其他减征、免征契税的项目。

 

应该说,除了《契税暂行条例》第二种情形(即首次购买公有住房)不再适用之外,第一种情形及第三种情形都得以延续。

 

具体地,根据《契税法》第六条规定,有下列情形之一的,免征契税:

 

  • (一)国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、军事设施(同《契税暂行条例》免征第一种情形);

  • (二)非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助(新增);

  • (三)承受荒山、荒地、荒滩土地使用权用于农、林、牧、渔业生产(新增);

  • (四)婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属(新增);

  • (五)法定继承人通过继承承受土地、房屋权属(新增);

  • (六)依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构承受土地、房屋权属(新增)。

 

不仅如此,《契税法》第六条还规定,根据国民经济和社会发展的需要,国务院对居民住房需求保障、企业改制重组、灾后重建等情形可以规定免征或者减征契税,报全国人民代表大会常务委员会备案。显然,国务院具有巨大的自由裁量权,可以针对特定情况进一步减免契税。而且,此前的减免权限归属于财政部,现在则升级归属于国务院。当然,如国务院后续出台相关实施条例,可能进一步对财政部及国家税务总局进行授权。

 

根据《契税法》第七条规定,各省、自治区、直辖市可以决定对下列情形免征或者减征契税:

 

  • (一)因土地、房屋被县级以上人民政府征收、征用,重新承受土地、房屋权属(新增);

  • (二)因不可抗力灭失住房,重新承受住房权属(同《契税暂行条例》免征第三种情形)。

 

不难看出,在选择契税适用税率之外,各省、自治区、直辖市减免契税的权限非常有限。

 

三、企业纳税人

 

契税收入100%分配给地方。契税的具体适用税率,按照惯例由各省、自治区、直辖市在法定税率幅度内自行决定。根据《契税法》第一条,在中国境内转移土地、房屋权属,承受的企业和个人为契税纳税人。不过,对于个人纳税人或企业纳税人,之前的处理有所不同。

 

就契税企业纳税人而言,财政部与国家税务总局并无过多介入,各省、自治区、直辖市相继出台地方性规定。比如,《北京市契税管理规定》第五条规定,北京市契税税率为3%。与此相同,上海市契税税率也是3%。尽管不限于企业纳税人,地方性规定中的3%契税税率实际成为企业纳税人的默认税率。《契税法》的出台预计大概率不会导致各省、自治区、直辖市大幅增加目前的地方性契税适用税率。如是,企业纳税人也就不会受到实质影响。

 

四、个人购房契税

 

对于契税个人纳税人而言,财政部和国家税务总局于2016年2月17日联合发布财税〔2016〕23号(以下简称“23号文”)。23号文规定,其一,对个人购买家庭唯一住房(家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女,下同),面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按1.5%的税率征收契税;其二,对个人购买家庭第二套改善性住房,面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按2%的税率征收契税。23号文的出台,符合《契税暂行条例》第六条第四款的规定,作为规范性文件的合法性没有问题。

 

自《契税法》发布以来,个人购房契税的讨论可以说相当热烈,尤其是23号文的优惠政策能否延续下去。一方面,房地产市场是中国经济的最大支柱,政府对于任何新政策的出台都格外小心。另一方面,购房往往是个人的最大消费项目,高房价及相应的税负成本可以轻易引发社会焦虑心理。从目前来看,看不出个人购房契税优惠政策有理由就此终结。考虑到《契税法》为国务院预留的巨大自由裁量权及强大的民意压力,现有个人购房契税优惠政策预计大概率将得以延续。

 

五、婚姻及继承情形

 

契税个人纳税人还有一些特殊情况,就是婚姻或继承中的土地、房屋权属转移。如前所述,《契税法》第六条规定的免征契税情形包括:

 

  • (四)婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属;

  • (五)法定继承人通过继承承受土地、房屋权属;

 

需要说明的,婚姻及继承中免征契税,虽然是《契税法》比《契税暂行条例》的新增,但并非是一个新规定,而是将之前的部委规范性文件升级为法律。其一,财政部与国家税务总局于2013年12月31日联合发布财税〔2014〕4号,其中规定,在婚姻关系存续期间,房屋、土地权属原归夫妻一方所有,变更为夫妻双方共有或另一方所有的,或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有,变更为其中一方所有的,或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有,双方约定、变更共有份额的,免征契税。其二,国家税务总局于2004年9月2日发布国税函〔2004〕1036号,其中规定,法定继承人(包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母)继承土地、房屋权属,不征契税。但是,非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属,属于赠与行为,应征收契税。

 

 

 
 

结语

《契税法》给行政机关预留了巨大的自由裁量权。从条文来说,《契税法》很大程度是《契税暂行条例》的升级与延续,也是税收法定原则的“再提速”。在可预期的将来,现有企业纳税人契税适用税率各地方预计大概率维持不变,同时现有个人购房契税优惠政策预计大概率得以延续。《契税法》实质延续《契税暂行条例》,反映出房地产政策对我国经济稳定的重要地位。

 

 

The End